Skatt og tap på fordring; ikke kjørende og ikke ridende ...

LinkedIn icon
articleCreated with Sketch.30. mai 2020

Jenta i folkeeventyret gjorde hverken det ene eller det andre, men kom likevel frem til kongsgården. Spørsmålet er om vi også har slike merkverdigheter i skatteretten. Fradragsrett for tap på fordringer er et tema som stadig går igjen i skattesaker.

bilder av norske kroner.jpg

Et typisk tilfelle er situasjoner der et selskap har solgt varer, tjenester eller leiet ut lokaler til et annet konsernselskap. Tiden går, uten at mottakeren klarer å gjøre opp for seg. Kreditorselskapet tapsfører fordringen som tidligere er inntektsført, uten at pengene er mottatt. Likevel er det ikke alltid kreditorselskapet har fått medhold i at det er fradragsrett. Skatteetatens og domstolenes synspunkt i en rekke saker er at kundefordringen har gått over til et ordinært låneforhold uten fradragsrett for tap. Spørsmålet her er om det er mulig at fordringen endrer karakter, uten at det i seg selv kan gi opphav til tapsfradrag. Er det som i eventyret, at fordringer kan bevege seg over i noe annet uten at noe er skjedd på veien?

Skattemessig gevinst eller et tap oppstår etter hovedregelen når et formuesobjekt man eier realiseres. Realisasjonen kan skje ved salg. Men også andre disposisjoner som f.eks. bytte, innfrielse eller bortfall av en fordring er realisasjon. Ved tap på fordringer er tapet ikke fradragsberettiget utenfor virksomhet. For å unngå spekulasjon mht. tapsfradrag på lån mot skattefrie aksjegevinster, gis det uansett ikke tapsfradrag på lån til andre selskaper innen skattekonsernet. Denne regelen gjelder ikke for kundefordringer og andre fordringer som har vært regnet som skattepliktig inntekt. Hensynet bak unntaket er at når et selskap er skattlagt for inntekten, f.eks. ved salg av varer til et nærstående selskap, er det rimelig at det får fradrag om betalingen uteblir.

I tillegg har vi en regel for tap på fordringer som utvider fradragsretten til tilfeller der fordringen ikke er realisert (dvs. solgt, byttet e.l.). Også her må tapet for det første være lidt i virksomhet. Dette er tilfelle for kundefordringer. For det andre må tapet være endelig konstatert. Det er lang praksis som viser at det sistnevnte vilkåret tolkes strengt. I konsernforhold er det i praksis en hel del eksempler på at fradragsrett først godtas når debitorselskapet er avviklet eller gått konkurs. 

Det er på det tidspunktet tapet er endelig konstatert at man skal vurdere om fordringen har tilstrekkelig tilknytning til virksomheten. Kundefordringen kan da ha blitt riktig så gammel. I en rekke saker der domstolene har vurdert dette, er en kommet til at det som udiskutabelt var en kundefordring på veien har blitt konvertert til et nytt lån til finansiering av debitorselskapet. Deretter fastslår en at lånet ikke lenger har virksomhetstilknytning på tidspunktet for realisasjonen av lånet. Og som sagt ovenfor vil fordringshaver da ikke ha fradragsrett lenger for tap på et slikt utlån.

Men spørsmålet er om ikke ombytte fra kundefordringer til et langsiktig lån mellom partene i seg selv er en skattepliktig realisasjon, som gir fradragsrett på byttetidspunktet etter hovedregelen. I Bonheur-saken fra 2012 var spørsmålet om hvilke endringer i forholdet mellom partene som medfører realisasjon oppe. Saken gjaldt oppdeling av en konvertibel obligasjon i lån og tegningsrett. Høyesterett viste her til Bonheurs fremstilling om at det ikke var tradisjon i teori og praksis for å beskatte mindre justeringer i bestående rettsforhold, som f.eks. deling av en tomt, oppdeling i aksjeklasser eller mindre endringer i vilkårene i et lån som løper videre. Høyesterett viste til lagmannsrettens dom som la avgjørende vekt på at dersom et låneforhold kvalitativt sett endrer karakter innebærer dette skattemessig realisasjon.  

Det er stor forskjell på kundefordringer som normalt skal betales innen 30 dager og vilkårene ved langsiktig finansiering av et konsernselskap. Kommer en først til at låneforholdet er endret, innebærer dette realisasjon etter hovedregelen. Avhengig av tilstanden i debitorselskapet vil dette kunne gi tapsfradrag på konverteringstidspunktet.

En sak fra Frostating lagmannsrett fra i fjor høst kan være illustrerende (Botten Eiendom AS). Morselskapet leide ut en hotelleiendom til et driftsselskap. I 2013 ble eiendommen solgt og opparbeidet husleierestanse omgjort til et lån. Driftsselskapet gikk konkurs i 2015 og morselskapet krevet fradrag for tapet. Retten var enig med Skatteetaten i at fordringen hadde endret karakter. Men det er ikke vurdert om omgjøringen fra kundefordring til lån i 2013 innebar en realisasjon som allerede på dette tidspunkt kunne gitt tapsfradrag.

I dommen er det vist til Skjelland-dommen fra 2005 om omklassifisering av et besluttet utbytte til lån. Aksjonærene var der enige om at utbyttet burde bli stående i selskapet som et lån for å sikre ekspansjon. Senere gikk det ikke gikk så bra, og aksjonærene tapte sitt tilgodehavende uten å få tapsfradrag selv om utbyttet var inntektsført tidligere. Dette selskapet hadde egenkapital til å dele ut utbytte, samtidig med at aksjonærene lånte midlene tilbake. Da foreligger det ingen tapssituasjon, og saken har ingen betydning for spørsmålet om tapsfradrag ved ombytte fra kundefordringer til lån.

Kronikken fra Finansavisen 30.05.20

Relaterte fagområder

Ønsker du våre oppdateringer?

Ja, takk!

Vi i Ræder brenner for faget vårt, og er levende opptatt av å dele kunnskap. Derfor vil vi oppdatere deg jevnlig med å sende siste faglige nytt samt invitasjoner til gratis seminarer. Fyll ut din kontaktinfo nedenfor og få tilsendt vårt nyhetsbrev.

Laster....